Jurisprudência Tributária
Embargos à execução. IR. Auto de infração. Anistia do D.L. 2.303/86.
Tribunal Regional Federal - TRF 3ª Região.
APELAÇÃO/REEXAME NECESSÁRIO Nº 1999.03.99.111188-0/SP
RELATOR: Desembargador Federal MAIRAN MAIA
APELANTE: Uniao Federal (FAZENDA NACIONAL)
ADVOGADO: FERNANDO NETTO BOITEUX E ELYADIR FERREIRA BORGES
APELADO: COML/ EDTOY LTDA
ADVOGADO: SIDINEI MAZETI
REMETENTE: JUIZO FEDERAL DA 2 VARA DE PRES. PRUDENTE SP
No. ORIG.: 94.12.01267-5 2 Vr PRESIDENTE PRUDENTE/SP
EMENTA
TRIBUTÁRIO - EMBARGOS À EXECUÇÃO - IR - AUTO DE INFRAÇÃO - ANISTIA DO D.L. 2.303/86 - IMPOSSIBILIDADE -ARRENDAMENTO MERCANTIL - DESCARACTERIZAÇÃO PARA COMPRA E VENDA A PRAZO - SIMULAÇÃO - INOCORRÊNCIA.
1. O Decreto-lei nº 2.303/86 assegura o cancelamento de débitos de valor originário igual ou inferior a CZ$ 500,00 (quinhentos cruzados) inscritos como dívida ativa da União até 28 de fevereiro de 1986, sendo certo que o valor a se considerar é aquele constante da dívida ativa e não valores individualmente considerados. Observando-se o valor total da CDA, verifica-se que o débito não está sujeito à anistia.
2. O arrendamento mercantil ou leasing constitui negócio jurídico forjado para a captação de recursos na realização dos investimentos inerentes ao exercício da atividade empresarial.
3. Conquanto possa o arrendamento, ao término de sua vigência, dar ensejo à alienação do bem mediante materialização de opção de compra, pelo arrendatário, esse não é o objeto do contrato, tal qual ocorre na compra e venda. Constitui-se em negócio com finalidade singular e perfil jurídico inconfundível com a venda a prazo.
4. Irrelevante o fato de, eventualmente, ser estipulado valor irrisório para as parcelas finais em comparação com as prestações vencidas no início da vigência do ajuste. Nem por isso irá o contrato de arrendamento desnaturar-se, à vista de inexistir restrição legal nesse sentido, a teor da regulamentação conferida pela Lei nº 6.099/74.
5. Tem-se como nota característica do negócio simulado o descumprimento da sistemática legal aplicável à espécie por meio de declarações (cláusula) inverídicas, incompatíveis com a natureza do próprio instituto.
6. A simulação implica utilização de expediente hábil a mascarar a verdadeira intenção das partes, em ajuste com aparência divorciada da realidade. Via de regra, a identificação da simulação para efeito de invalidação e subsistência do negócio simulado pressupõe flagrante desobediência a comando(s) legal(is) vigente(s).
7. Permanece a ausência de condenação das partes na verba sucumbencial, em razão da sucumbência recíproca.
ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, decide a Egrégia Sexta Turma do Tribunal Regional Federal da 3ª Região, por unanimidade, dar parcial provimento à apelação e à remessa oficial para declarar subsistente a dívida referente ao ano-base 1985, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.
São Paulo, 15 de outubro de 2009.
Mairan Maia
Desembargador Federal Relator
VOTO
A questão devolvida a este Tribunal por meio da apelação da União Federal e da remessa oficial cinge-se a dois pontos principais: a eventual anistia do débito relativo ao exercício de 1986 (ano-base 1985) prevista no D.L. nº 2.303/86 e a legalidade da exação referente à descaracterização do contrato de arredamento mercantil.
Primeiramente, passo a analisar a questão atinente à anistia prevista no D.L. 2.303/86.
O aludido decreto-lei assegura o cancelamento de débitos de valor originário igual ou inferior a CZ$ 500,00 (quinhentos cruzados) inscritos como dívida ativa da União até 28 de fevereiro de 1986, sendo certo que o valor a se considerar é aquele constante da dívida ativa e não valores individualmente considerados.
Nesse sentido, trago à colação decisão proferida pelo C. STJ:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. CANCELAMENTO DE DÉBITO. ART. 29, III, DO DECRETO-LEI N. 2.303/86. PRECEDENTES.
1. O Superior Tribunal de Justiça firmou entendimento de que, para o efeito do cancelamento previsto no art. 29, III, do Decreto-Lei n. 2.303/86, deve-se considerar o débito constante do total da certidão da dívida ativa inscrita, e não cada uma de suas parcelas.
2. Recurso especial provido.
(STJ, Resp 495541, relatoria ministro JOÃO OTÁVIO DE NORONHA; publicado no DJ em 14/08/2006)
Dessarte, observando-se o valor total da CDA, verifica-se não estar o débito referente ao ano-base 1985, exercício 1986, sujeito à anistia.
Porém, quanto ao segundo ponto, assiste razão ao embargante.
Insurgiu-se a executada, em ação de embargos à execução fiscal, contra a cobrança de crédito tributário materializado no Auto de Infração de fls. 26/31 dos autos dos embargos, lavrado com o encerramento de ação fiscal que concluiu pela incidência do IRPJ sobre negócios viciados por simulação, a compor despesas não-dedutíveis no ano-base de 1985.
A autuação ora em debate decorreu da descaracterização, pelo Fisco, de contratos de arrendamento mercantil à consideração de esconderem suposta simulação de operações de compra e venda a prazo. A equipe fiscal fundou sua análise no argumento de desvirtuar-se o arrendamento em caso de estipulação de valores ínfimos para as parcelas finais e prestação residual.
O órgão a quo julgou procedente o pedido ao fundamento de cingir-se a interpretação, em matéria tributária, aos termos da lei.
Neste ponto específico, não assiste razão à embargada em seu apelo. Senão vejamos.
O arrendamento mercantil ou "leasing" constitui negócio jurídico forjado para a captação de recursos na realização dos investimentos inerentes ao exercício da atividade empresarial. Como negócio jurídico atípico e complexo, tem previsão e disciplina na Lei nº 6.099/74, cujo artigo 1º, em seu parágrafo único, dispõe:
"Art 1º (...)
Parágrafo único - Considera-se arrendamento mercantil, para os efeitos desta Lei, o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta."
Nas palavras precisas de Fran Martins: "o arrendamento mercantil aparece, assim, como uma modalidade de financiamento ao arrendatário, facilitando-lhe o uso e gozo de um bem de sua necessidade sem ter esse de desembolsar inicialmente o valor desse bem, e com a opção de, findo o prazo estipulado para a vigência do contrato, tornar-se o mesmo proprietário do bem, pagando nessa ocasião um preço calcado no valor residual do mesmo." (Contratos e Obrigações Comerciais. Rio de Janeiro: Editora Forense. 2001, 15ª edição, p. 449).
Desenvolve-se o contrato a partir da indicação, pelo arrendatário, de bem a ser adquirido pela arrendadora, perfazendo-se, após tal aquisição, a execução propriamente dita, com a cessão do uso e fruição da coisa mediante pagamento de contraprestações periódicas. Cumpridas as obrigações de trato sucessivo, ao longo do prazo convencionado, abre-se a oportunidade de compra por valor inferior àquele originariamente pago pela arrendadora. "Caso não deseje comprar o bem, o arrendatário poderá devolvê-lo ao arrendador ou prorrogar o contrato, mediante o pagamento de alugueres muito menores do que o do primeiro arrendamento." (Martins, Fran. ob. cit., p. 449).
Conquanto possa o arrendamento, ao término de sua vigência, dar ensejo à alienação do bem mediante materialização de opção de compra, pelo arrendatário, esse não é o objeto do contrato, tal qual ocorre na compra e venda. Constitui-se em negócio com finalidade singular e perfil jurídico inconfundível com a venda a prazo.
Irrelevante o fato de, eventualmente, ser estipulado valor irrisório para as parcelas finais em comparação com as prestações vencidas no início da vigência do ajuste. Nem por isso irá o contrato de arrendamento desnaturar-se, à vista de inexistir restrição legal nesse sentido, consoante regulamentação conferida pela Lei nº 6.099/74.
Por outro lado, tem-se como nota característica do negócio simulado o descumprimento da sistemática legal aplicável à espécie por meio de declarações (cláusulas) inverídicas, incompatíveis com a natureza do próprio instituto.
A simulação implica utilização de expediente hábil a mascarar a verdadeira intenção das partes, em ajuste com aparência divorciada da realidade.
Eis a dicção do Código Civil acerca da matéria:
"Art. 167. (...).
§ 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
..............................................................................................................
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;"
O comando legal transcrito não traduz o verificado na presente lide. Nenhuma violação à lei ou ao ordenamento jurídico resulta da forma eleita pelos contratantes nos arrendamento tidos como simulados pela Fazenda Nacional.
Outrossim, nenhum elemento exsurge da análise das cláusulas consignadas nos instrumentos acostados aos autos do processo administrativo-fiscal que demonstre haverem sido desvirtuados os contratos em questão pela materialização de compra a prazo formatada como arrendamento mercantil.
A confirmar a incidência do princípio da liberdade contratual em sede de fixação dos valores e números de parcelas constitutivas da retribuição devida pelo arrendatário, assim se pronunciou o i. Min. José Delgado em seu voto, por ocasião do julgamento do Recurso Especial nº 174.031:
"Assim, conforme pode inferir-se dessa inteligência - que, anote-se, é confirmada pela interpretação sistemática das normas do direito positivo brasileiro, que disciplinam este negócio jurídico - a estipulação de preço pouco significativo para o exercício da opção de compra do bem pelo arrendatário, antes de desfigurar o esquema legal do contrato de arrendamento mercantil, é com ele consonante. Além disso, a expressão valor do preço, para exercício da opção referida, não é considerado pela lei esquematizadora desse negócio jurídico como relevante para a sua tipificação ou qualificação jurídica, podendo ser estipulado livremente pelas partes, observados os princípios e regras que regem os contratos em geral. A existência de prestações simbólicas não importa em fraude e não afetam o prazo do contrato de arrendamento mercantil, que se mantém imutável, pois somente termina na data fixada contratualmente, pouco importando que as contraprestações tenham sido maiores, numa primeira fase, e menores ou até simbólicas num segundo período." (STJ. REsp n° 174031/SC. Primeira Turma. DJU: 01/03/99, p. 236)
No mesmo sentido, o paradigma firmado pelos seguintes precedentes do STJ:
"TRIBUTÁRIO. LEASING. DESCARACTERIZAÇÃO. VALOR RESIDUAL.IMPOSSIBILIDADE.
1. Não há, no ordenamento jurídico sobre o leasing, obrigação no sentido de que as prestações sejam uniformes. As partes podem pactuar, livremente, o teto das obrigações mensais.
2. O contrato de leasing não se confunde com o de promessa de compra e venda.
3. Não há nenhum dispositivo legal que considere como cláusula obrigatória para a caracterização do contrato de leasing a fixação de valor específico para cada contraprestação. É de ser considerado, portanto, sem influência para a definição de sua natureza jurídica o fato de as partes ajustarem valores diferenciados ou até mesmo simbólicos para efeito da opção de compra.
4. "Sem que ocorra a mínima descaracterização do contrato de leasing, o valor residual pode ser adiantado pelo arrendatário, não a título de opção de compra, mas sim, como mero adiantamento em garantia das obrigações contratuais assumidas" (Athos Gusmão Carneiro, in "O Contrato de Leasing Financeiro e as Ações Revisionais", Revista de Direito Bancário e do Mercado de Capitais, ano 1, nº 2, 1998, RT, pg. 30).
5. Valor Residual Garantido é o "preço contratual estipulado para o exercício da opção de compra, ou valor contratualmente garantido pela arrendatária como mínimo que será recebido pela arrendadora na venda a terceiros do bem arrendado, na hipótese de não ser exercida a opção de compra."
6. Recurso especial provido."
(REsp nº 543.234/MG. 1ª Turma. Rel. Min. José Delgado. DJU: 03/05/2004, p.110)
"TRIBUTÁRIO - IMPOSTO DE RENDA - ARRENDAMENTO MERCANTIL - LEASING - DESCARACTERIZAÇÃO DO CONTRATO PELO FISCO.
1. A jurisprudência tem entendido que o contrato de leasing deve ser respeitado como tal, em nome do princípio da liberdade de contratar.
2. Somente quando o leasing estiver contemplado em uma das situações de repúdio, previstas na Lei 6.099/74 (artigos, 2º, 9º, 11, § 1º, 14 e 23), é que se tem autorização legal para a descaracterização do arrendamento mercantil e imputação das conseqüências.
3. Recurso especial improvido."
(REsp nº 390.286/RS. 2ª Turma. Rel. Min. Eliana Calmon. DJU: 21/10/2002, p. 343)
No mesmo sentido foi essa questão dirimida por esta Corte, em inúmeras oportunidades, formando-se sólida jurisprudência acerca da ilegalidade do expediente fiscal de descaracterização do arrendamento mercantil com parcelas finais e/ou residuais simbólicas, conforme exemplificam os seguintes julgados:
"IR. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. CONTRATO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL. VALOR RESIDUAL IRRISÓRIO. POSSIBILIDADE. PRAZO DE DURAÇÃO. LEI N. 6.099/74 E RESOLUÇÃO 980/94. DESPESA OPERACIONAL. ARTIGO 235 DO RIR/80.
1. A mera atribuição de valor residual irrisório de 1% e 10% em dois contratos de arrendamento mercantil formalizados pela embargante não o descaracteriza para compra e venda, vez que a legislação que rege a matéria - Lei n. 6099/74 - em nenhum momento faz qualquer referência a prazo, valor e percentual que devem ser observados para que o arrendatário faça a opção de compra do bem, asseverando, apenas, que o preço compreenda o total das contraprestações, acrescido da parcela paga a título de preço de aquisição (artigo 11, §2º).
2. O prazo mínimo de duração de tais contratos vem delimitado na Resolução 980/94 do Banco Central do Brasil, sendo de 2 (dois) anos, em se tratando de bens com vida útil igual ou inferior a 5 (cinco) anos, e de 3 (três) anos, em caso de arrendamento de outros bens, de modo que não há respaldo legal no entendimento de que, como os prazos de 36 e 24 meses seriam muito inferiores em relação à vida útil dos bens arrendados pela embargante, houve operação de compra e venda.
3. À luz da normatização aplicável não há como inquinar os contratos formalizados pela embargante de irregulares, vez que se coadunam com a definição do artigo 1º, bem como apresentam todos os requisitos do artigo 5º, ambos da Lei n. 6.099/74, e observaram o prazo mínimo de 2 anos a que alude a Resolução em tela.
4. Condenação da Fazenda embargada no pagamento das custas e despesas processuais em reembolso, bem como em verba honorária, esta fixada em 10% do valor do débito consolidado, consignado no corpo da CDA, devidamente corrigido.
5. Apelação provida."
(TRF/3ª Região. AC 95.03.021065-8/SP, SEXTA TURMA, Rel. Des. Fed. Lazarano Neto, v.u., DJU 02/09/2005, p. 473)
"IR. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ARRENDAMENTO MERCANTIL - "LEASING". VALOR RESIDUAL GARANTIDO (VRG) SIMBÓLICO. POSSIBILIDADE.
1. Na esteira do posicionamento adotado em nossos Tribunais, entendo que a mera atribuição de valor residual irrisório não descaracteriza o Contrato de Leasing para o de compra e venda, cuja definição encontra-se prevista no artigo 1º, parágrafo único, da Lei n. 6.099/74, e tem como requisitos aqueles previstos no artigo 5º da legislação em tela, a saber, a) prazo do contrato; b) valor de cada contraprestação por períodos determinados, não superiores a um semestre; c) opção de compra ou renovação de contrato, como faculdade do arrendatário; e, d) preço para opção de compra ou critério para sua fixação, quando for estipulada esta cláusula."
2. A legislação que rege a matéria em nenhum momento faz qualquer referência a prazo, valor e percentual que devem ser observados para que o arrendatário faça a opção de compra do bem. O fato de estipularem, a título de Valor Residual Garantido, 1% (um por cento) do custo total efetivo - Contratos ns. 4.649/85 e 3776/84, e 1 (uma) ORTN (Obrigação Reajustável do Tesouro Nacional) - Contrato n. 2880/83, para aquisição dos bens ao final de tais contratos, não implica necessariamente em compra e venda. Jurisprudência (STJ, RESP 633204/MG (2004/0019116-9), PRIMEIRA TURMA, Data do Julgamento 24/11/2004, Data da Publicação/Fonte DJ 13.12.2004, p.241)(TRF, 3ª REGIÃO, AC n. 98030874349/SP, TERCEIRA TURMA, Data da decisão: 24/10/2001, DJU DATA:28/05/2003, p. 156, JUIZ BAPTISTA PEREIRA).
3. As contraprestações pagas pela embargante referentes aos Contratos de Leasing acima mencionados foram por ela corretamente deduzidas do lucro apurado no exercício de 1.987, em atenção ao disposto no artigo 235, caput, do Decreto n. 85.450/80, não havendo certeza nos fatos lavrados no auto de infração de fls. 27, o que impõe a reforma da sentença de fls. 381/386, a desconstituição da C.D.A. de fls. 03/04 dos autos em apenso, a liberação da penhora de fls. 16, e a condenação da Fazenda embargada no pagamento de verba sucumbencial, custas em reembolso e verba honorária de 10% sobre o valor atualizado da dívida constante da referida Certidão.
4. Apelação da embargante provida. Apelação da Fazenda Nacional prejudicada."(TRF/3ª Região. AC 94.03.042787-6/SP, SEXTA TURMA, Rel. Des. Fed. Lazarano Neto, DJU: 25/04/2005, p. 432)
"TRIBUTÁRIO. IR. LEASING. VALOR RESIDUAL IRRISÓRIO. DESCARACTERIZAÇÃO DO CONTRATO PARA COMPRA E VENDA NÃO CONFIGURADA.
I- Nos termos da Lei nº 6.099/74, com a redação que lhe deu a Lei n.º 7.032/83, o contrato de "leasing" recebe regramento fechado.
II. No campo do direito privado, prevalece a autonomia da vontade das partes, para livremente pactuarem, desde que não infrinjam a lei.
III. Havendo sido observadas as exigências contidas no Art. 5º da norma de regência, não pode o Fisco exigir conduta diversa, sem lei que a autorize ou impor ao particular regras afetas somente às pessoas sujeitas ao poder hierárquico da administração.
IV. A fixação de valor residual garantidor irrisório, não tem o condão de descaracterizar o contrato de "leasing" para o de compra e venda, se a legislação que cuida da espécie não fixou critérios para a pactuação do valor das contraprestações do arrendamento nem do valor residual para a opção de compra.." (TRF/3ª Região. AC 93.03.036109-1/SP, TERCEIRA TURMA, Rel. Des. Fed. Baptista Pereira, DJU: 24/01/2001, p. 26)
"DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS AO EXECUTIVO FISCAL. CONTRATO DE "LEASING".IMPOSSIBILIDADE DE SEREM AS PARCELAS DEVIDAS TRIBUTADAS PELO IMPOSTO DE RENDA. VERBA HONORÁRIA.
1. O CONTRATO DE "LEASING", POR NÃO SER UMA COMPRA E VENDA, SER QUITADA EM PRESTAÇÕES, NÃO PREVÊ O DIREITO DE AQUISIÇÃO DO BEM PELO TÃO SIMPLES PAGAMENTO DAS PRESTAÇÕES DO ARRENDATÁRIO, TUDO FICANDO A DEPENDER DE UMA MANIFESTAÇÃO DE SUA VONTADE, ACOMPANHADA DO PAGAMENTO DO RESÍDUO EXISTENTE.
2. É RAZOÁVEL QUE O PERCENTUAL ALUSIVO À VERBA HONORÁRIA SEJA FIXADO EM 10% (DEZ POR CENTO) INCIDENTE SOBRE O VALOR DA CONDENAÇÃO (ART. 20, PARÁGRAFO 4, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL).
3. REMESSA OFICIAL A QUE SE DÁ PARCIAL PROVIMENTO, IMPROVENDO-SE A APELAÇÃO."
(TRF/3ª Região. AC 94.03.106430-7/SP, QUARTA TURMA, Rel. Des. Fed. Souza Pires, DJU: 17/11/1998, p. 268)
Dessarte, impõe-se o não acolhimento das razões recursais de insurgência da embargada contra a sentença do Juízo a quo no tocante à legalidade da exação proveniente de suposta descaracterização do contrato de arrendamento mercantil.
Numa análise mais abrangente, constata-se, então, a subsistência de todos os débitos contidos na CDA, inclusive o referente ao ano-base de 1985, visto não ter sido abrangido pela anistia do D.L. nº 2.303/86. A única exceção é o débito proveniente da descaracterização do contrato de leasing, uma vez não ser possível a sua exigência.
Permanece a ausência de condenação das partes na verba sucumbencial, em razão da sucumbência recíproca.
Ante o exposto, voto por dar parcial provimento à apelação e à remessa oficial para declarar subsistente a dívida referente ao ano-base 1985, a qual não foi objeto da pleiteada anistia.
Mairan Maia
Desembargador Federal Relator
RELATÓRIO
Cuida-se de apelação em ação de embargos à execução fiscal ajuizada com o objetivo de desconstituir crédito tributário materializado em auto de infração lavrado por ocasião do lançamento de IRPJ incidente sobre a disponibilidade econômica decorrente de operações de arrendamento mercantil supostamente maculadas por simulação, omissão de receita relativa a despesas de faturização e passivo fictício constatado na fiscalização.
Apurou o Fisco, em procedimento fiscal, desvirtuamento de contratos de arrendamento em razão da fixação de valores simbólicos para as parcelas finais, descaracterizando-se o ajuste para simples compra e venda mercantil.
Alega a embargante a inexistência de parâmetros legais a limitarem a liberdade de escolha das partes na estipulação do valor das contraprestações, bem como do preço correspondente ao resíduo pago para exercício da opção de compra. A autuação fiscal haveria, assim, malferido o princípio da liberdade contratual por ausência de proibição normativa à falta de paridade econômica das contraprestações do arrendatário.
Sustenta, outrossim, não estar a Receita Federal, à luz dos artigos 108 a 110, do CTN, autorizada a descaracterizar, por mero ato administrativo, negócios entabulados em consonância com o ordenamento jurídico e, portanto, com a disciplina legal e regulamentar concernente ao tema.
Insurge-se o embargante, ainda, contra as demais autuações referentes à suposta omissão de receita e alegada existência de passivo fictício. Por fim, aponta a ilegalidade do encargo legal previsto no D.L. nº1.025/69.
Certificou-se, à fl. 52, a ocorrência da falência do embargante em 14/08/92 e realizou-se perícia contábil em março de 1994, consoante fls. 103 a 111 dos autos dos presentes embargos.
A sentença julgou parcialmente procedente o pedido para desconstituir o título referente à exigência do exercício de 1986, ano-base de 1985, bem assim à exação exigida em virtude da descaracterização do contrato de arrendamento mercantil; manteve-se a execução quanto ao restante do débito. Sem condenação em honorários advocatícios em virtude da sucumbência recíproca. Reexame necessário na forma da lei.
Em apelação, a União Federal pugnou a reforma da sentença no tocante à desconstituição dos títulos declarados inexigíveis pelo juízo "a quo", quais sejam, o débito ano-base 1985 objeto da anistia do D.L. nº 2.303/86 e as parcelas referentes à descaracterização do contrato de leasing.
Com contrarrazões, os autos foram remetidos a esta Corte.
Dispensada a revisão, na forma regimental.
É o relatório.
Mairan Maia
Desembargador Federal Relator
D.E. Publicado em 1/12/2009
JURID - Embargos à execução. IR. Auto de infração. Anistia. [12/01/10] - Jurisprudência
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